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内容摘要：近年来，由于子公司的购买和出售而引起的上市公司股权结构的变化并不罕见，导致在连续编制合并报表期间合并范围发生频繁变化。合并范围的变化使在每个期间连续编制的合并报表中反映的会计主体的范围不同，从而导致每个期间的合并报表的会计信息之间存在可比性和不连续性，从而使单个会计信息固有失真的陈述。合并后，再次发生扭曲。目前，确定合并范围的有关规定原则上都具有灵活性和易操作性。本文选择了一些上市公司作为样本，采用实证分析的方法探讨了合并范围变更的方式和效果，并提出了对策调整合并范围??变更的操作。

关键字：合并会计报表，合并范围变更，会计操作实证分析

合并报表作为企业集团编制的正式会计报表，需要反映企业集团的综合绩效，其真实性直接影响报表使用者的判断和判断是否正确。近年来，由于上市公司购买和出售子公司而引起的产权结构变化频繁发生，导致在连续编制合并报表期间合并范围发生频繁变化。合并范围的变化使在每个期间编制的合并报表中反映的会计实体的范围不一致，导致在每个期间的合并报表中反映的会计信息的可比性和一致性丧失，这使得单个可能被歪曲的陈述。合并后会计信息再次失真。

目前，我国的会计制度和会计准则是确定合并范围的原则，具有很大的灵活性，给会计业务留下很大的空间，很容易被用来操纵利润。因此，迫切需要规范合并范围变更的运作，以限制一些上市公司使用合并会计报表范围的变更来调整其利润。

一、确定合并财务报表中合并范围的一般规则

根据《合并会计报表暂行规定》（简称《暂行规定》），公司编制合并会计报表时，应当将符合以下条件的子公司纳入合并会计报表范围：1、母公司直接拥有，被投资公司间接拥有，直接和间接拥有超过一半（不包括一半）的股本；2、尽管母公司未持有被投资公司股权的一半以上，但母公司通过了投资企业其他投资者之间的协议，持有被投资企业一半以上的有表决权的股份，或有权根据公司章程或协议控制企业的财务和经营决定，或有权任命和解散董事会的多数成员和其他类似的机构，或在企业拥有一半以上的表决权。董事会或类似的授权会议，即获得投资公司的实际控制权，并且该投资公司应作为母公司的子公司纳入合并会计报表。

但是，根据《暂行规定》和实质重于形式的会计原则，在以下特殊情况下，母公司不得将以下子公司纳入合并范围：1、具有以下条件的子公司[K2]已宣布根据破产程序进行了清算和纠正的子公司被关闭并转移；3、已宣布破产的子公司；4、准备在不久的将来出售但在短期内持有其一半以上股权资本的子公司；5、具有非持续经营且所有者权益为负的子公司；6、海外子公司由于外汇管制或所在国家/地区的其他限制而对资本安排有所限制。此外，根据《对合并会计报表合并范围的要求》，公司根据资产标准，销售收入标准，利润标准确定的总资产，销售收入和当期利润的比率。小型子公司均为10％。在以下情况下，根据重要性原则，子公司可能不包括在合并范围内。同时，按照《企业会计准则》的规定，银行，信托，证券，保险等特殊行业的子公司可能不纳入合并范围。

二、合并会计报表时合并范围变化的实证分析

为了理解和揭示我国上市公司连续编制合并报表中合并范围的变化，我们对2001年至2003年80家上市公司的年度报告数据进行了抽样和计数。从上海和深圳股票市场中随机选择。 ，涉及的行业包括：技术，制药，能源，建筑，汽车，服装，房地产，机电，IT，服务，农业，化工，机场，港口等。其中，深圳证券交易所20家，上海证券交易所60家交易所和13家ST公司[]，样本量超过了两个城市上市公司总数的5％。在对合并范围变动的统计分析过程中，我们对2000年的样本公司进行了检查-2003年年度报告比较了每年的主要会计数据，主要控股子公司的基本情况和经营业绩，原因合并范围，长期股权投资及其他相关材料的变化。通过整理和分析，获得了80家上市公司的合并范围变化，变化对利润的影响以及变化原因的综合数据（见表1、和表2）。