一、融资分期付款销售商品的会计处理

当合同双方在合同中明确(或隐含)约定付款时间的前提下，就转让商品的交易为客户或企业提供重大融资利益时，该合同包含重大融资要素。

在评估合同中是否有融资部分以及融资部分对合同是否重要时，企业应考虑所有相关事实和情况，包括：

(1)承诺对价金额与承诺商品现货价格的差额。

(2)企业将承诺商品转让给客户与客户支付相关款项的预期时间间隔及相应的当期市场利率的共同影响。

【特别说明】上述规定可缩写为：对价金额与现货价格和当前市场利率之间的时间间隔。

合同中有重大融资成分的，企业应当按照客户取得对该商品控制权时应支付的现金金额(即现货价格)确定交易价格。在确定该主要融资部分的金额时，企业应当使用折现率将合同对价的名义金额折现为货物的现货价格。贴现率一经确定，不得因后续市场利率或客户信用风险的变化而改变。企业确定的交易价格与合同承诺的对价金额之间的差额，在合同期内采用实际利率法摊销。

为了简化操作，实务中，对于分期付款期限在一年以内的分期付款买卖合同，可以不考虑融资部分。

1.发出货物时

借方：银行存款(收到的第一笔付款)

长期应收账款(应收账款总额)

贷款：主营业务收入(以即期价格确认的收入)

应交税费——应交增值税(销项税额)(已开票税额)

应交税费——待核销税额(无发票税额)

未确认融资收入(分期付款合同收款总额-以即期价格确认的收入)

同时，结转成本：

借方：主营业务成本

贷项：库存

2.分期付款时摊销'未确认融资收益'

根据实际利率法计算每期应分摊的金额。

借：未确认融资收入

贷款：财务费用

3.接受分期付款

借：银行存款

贷款：长期应收款

4.为收取的款项开具增值税发票。

借：应交税金——待核销税金

应交税金——应交增值税(销项税额)

注意：在实际操作中，也可以在交货时一次性开具全额发票。如果货物交付时所有发票已一次性开具，则不再需要进行上述分录。

它在销售端比较强势，比如货很紧俏；或者当卖方需要融资，而货物或服务的建设周期较长时，买方可以先行支付并提供融资。

1.买方提前付款

借：银行存款等。

贷款：合同负债/预收账款

应交税费——应交增值税(销项税额)(开具税务发票的税额)

注意：可能是一次性预付款，也可能是分期付款。

2.确认等待交货期间的融资费用。

借：财务费用

贷款：合同负债/预收账款

3.关于交货

借：合同负债/预收账款等。

贷款：主营业务收入(即期价格)

应交税金——应交增值税(销项税额)(按实际开票金额计算的税金)

同时，结转成本：

借方：主营业务成本

贷项：库存

《学乐佳人民共和国增值税暂行条例》第六条规定，销售额为纳税人在应税销售活动中收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的销项税额。

1.先开具税务发票的，为发票开具日。

《学乐佳人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定了缴纳增值税义务发生的时间： (一)应税销售行为发生的时间，为收到销售款或者取得索取销售款证据的当天；如果先开具发票，则为开具发票的当天。

2.区分不同情况下纳税义务的发生时间。

《学乐佳人民共和国增值税暂行条例实施细则》第38条规定，在收到销售款或索赔凭证之日

(三)赊销或者分期付款销售商品的，为当面合同约定的付款日期，没有当面合同或者没有当面合同的，为交货日期；

(4)采用预付货款方式销售货物，为发出货物的当天，但生产期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物生产销售完毕，为收到预付款或收到面合同约定的付款日期的当天。

根据上述规定，融资分期付款销售货物可分为几种情况：

(1)先交货后付款分期付款：因为先交货后付款是赊销，所以是当面合同约定的付款日期，没有当面合同或者没有当面合同的，是交货日期。

(2)交货前付款：是货物发出的当天，但生产期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物生产销售完毕，收到预付款或当面合同约定的付款日期的当天。

所以对于买卖双方提供融资分期销售的货物，增值税负债发生的时间是不一样的，需要具体。

《学乐佳人民共和国企业所得税法实施条例》第二十三条规定，企业的下列生产经营活动，可以分期确认收入的实现：

(1)分期收款销售商品的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；

(二)委托企业加工制造大型机器设备、船舶、飞机，或者从事建筑安装装配工程业务或者提供其他服务超过12个月的，按照纳税年度内完成的完工进度或者工作量确认收入的实现。

【案例-1】甲公司与乙公司签订了分期付款销售商品的合同。合同协议：

1.收到的货款总额为1000万元，首期付款20元，其余部分在2年内每季度末等额分期付款，每次付款100万元。

2.增值税专用发票在付款时开具。

双方已于2020年1月1日签署本合同。

数据：货物现货价800万，成本600万，增值税税率13。

以上价格均为不含税单价。

问题：卖方公司a的财务处理和税务调整。

分析：

1.销售商品时的会计分录。

借方：银行万元(1000*20*113)。

长期应收款万元(1000*80*113)

贷款：主营业务收入10000元。

应交税金——应交增值税(销项税额)(1000*20*13)

应纳税额为——元(1000*80*13)待核销税款。

未确认融资收益200万元(1000万元-800万元)。

同时，结转成本：

借方：主营业务成本

贷项：库存

2.分期付款时摊销'未确认融资收益'

根据实际利率法计算每期应分摊的金额。

对于实际利率法的计算，实践中最方便的方法是使用Excel表中的函数，如表-1所示。

表1

第一期的会计分录：

借：未确认融资收益10，000元。

贷款：财务费用10000元。

以后会计科目都一样，按表-1改数据就行了，我就不重复了。

3.接受分期付款

借：银行存款10，000.00元。

贷款：长期应收款10，000元。

每期的会计分录完全一样。

4.为收取的款项开具增值税发票。

借：应交税费：33，354。待核销税款：万元。

应交税金——应交增值税(销项税额)

每期的会计分录完全一样。

1.增值税

在这种情况下，货物分期销售具有赊销性质，增值税义务发生的时间为合同约定的收款时间。在这种情况下，合同约定的开票时间与收款时间相同，因此增值税义务发生时间相同。

2.公司所得税和税收差异

在这种情况下，商品以分期付款的方式销售，具有赊销的性质。商品销售时，控制权移交给买方，符合新收入准则中关于收入确认的规定。因此，会计处理是一次性确认全部收入，而不是分期确认收入。对于即期销售价与分期销售价之间的差额，在期初暂计入‘未确认融资收益’，在后期收款期间按照实际利率法进行分配，再计入‘财务费用’(冲减)。

在企业所得税方面，根据《企业所得税法实施条例》第二十三条的规定，分期销售货物的，应当按照合同约定的付款日期确认收入的实现。因此，在这种情况下，可以分期确认收入，包括2020年应纳税所得额600万元(首付200万元，每季度100万元)。根据配比原则，应按比例扣除应纳税所得额的相应成本，其中2020年应分配360万元(600万元*600/1000)。

所以会计处理和税务处理是有区别的，需要进行税务调整。这种情况下的税收差异分类如下：

表2

以下是2020年税收调整的例子：

第一步：填写《A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》，如表3所示：

注：此处只调整收入，不调整对应的成本。很多人很容易错过成本的调整。

第二步：填写《A105000纳税调整项目明细表》，如表4所示：

注：由于企业所得税申报表中没有专门列明分期付款销售货物的成本调整，因此只在“其他”栏中进行调整。

【案例-2】A公司因流动资金短缺需要外部融资，与其下游客户B公司达成协议：

2020年1月至2021年第四季度，公司每季度预付100万元，共计预付800万元。

2021年12月31日，公司向B公司供货一批，该批货物现货价格为人民币10000元。

公司收到货款时不开具发票，而是在货物交付时开具增值税专用发票，开票金额以实际收到的金额为准。开具发票时，B公司支付税务发票上注明的税额。

数据：以上金额均不含税，税率13，商品成本10000元。

问：某公司的财税处理和纳税调整。

1.收到预付款

借：银行存款10，000.00元。

贷款：合同负债/预收账款：万元。

注：各期预收分录一致。

2.交货前确认分期付款期间的融资费用。

根据实际利率法确认融资费用。在实际操作中，用Excel表格和函数计算相对简单，计算如下：表-5。

表5

第一条会计分录：

借：财务费用10000.00元。

贷款：合同负债/预收账款：万元。

注：以后各期会计分录科目相同，但数据按表-5变化。最后一期也可以与确认收入的会计分录合并。

3.实际交付(2021年12月31日)

借方：银行万元(捌佰万元*13)。

合同负债/预收账款：万元。

贷款：主营业务收入10000元。

应交税金——应交增值税(销项税额)万元。

同时，结转成本：

借：主营业务成本10000元。

贷款：存货：1万元。

1.增值税：这种情况下，预付款没有开具发票，所以没有义务在征收时缴纳增值税；由于货物是提前收到的，因此在货物发出时会产生纳税义务。对于双方的交易，按照实际收款金额开具增值税专用发票。虽然低于现货价格，但具有商业本质，可以以开票金额作为计税依据，即实际收款和开票金额800万元可以作为增值税的计税依据。
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